A la faveur d’une mise à jour de la base BOFIP-Impôt en date du 31 janvier 2020, sous le BOI-CF-IOR-30-20-20200131, l’administration fiscale vient de commenter ce dispositif entré en vigueur en début d’année, visé à l’article L64 A du Livre des Procédures Fiscales (LPF) issu de la loi de Finance pour 2019, qui a institué une nouvelle procédure d’abus de droit fiscal, permettant à l’administration de remettre en cause les actes qui, recherchant le bénéfice d’une application littérale de textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, auraient pour « objectif principal d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales ».
Concernée : la fraude fiscale
L’article L 64A du LPF issu d’un amendement adopté lors de l’examen de l’article 48 du projet (devenu article 109 de la loi) prévoit un « assouplissement de l’abus de droit », dans la branche de « fraude à la loi », pour l’appliquer aux opérations « à motivation fiscale principale » et non plus « exclusive ».
Pratiquement, il a été inséré un article L. 64 A après l’article L. 64, ainsi rédigé :
Art. L. 64 A. : « Afin d’en restituer le véritable caractère et sous réserve de l’application de l’article 205 A du code général des impôts, l’administration est en droit d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes qui, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ont pour motif principal d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles.
En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige peut être soumis, à la demande du contribuable ou de l’administration, à l’avis du comité mentionné au deuxième alinéa de l’article L. 64 du présent livre ».
Un dispositif « à deux visées différentes »
La « première visée » réside dans l’assiette, qui écarte des actes face à un montage dont l’objectif fiscal revêt un caractère « principal », mais sans appliquer automatiquement les majorations (de 80%) ;
La « seconde visée » conserve « l’exclusivité fiscale » et les majorations de 80 %, et dont la nature est, elle, très nettement « répressive ».
C’est la traduction de la recommandation n° 6 du rapport d’information n°1236 déposé par la Commission des Finances de l’Assemblée Nationale le 12 septembre 2019.
Recommandation n° 6 : « assouplir l’abus de droit, dans la branche de fraude à la loi, pour l’appliquer aux opérations à motivation fiscale principale et non plus exclusive, tout en réservant les majorations prévues aux motifs exclusivement fiscaux, et mettre en place une procédure de rescrit sur la nature principale du motif fiscal d’une opération ».
La mesure adoptée prévoit que la majoration de 80 % prévue à l’article 1729-b du Code Général des Impôts (CGI) ne s’appliquera qu’aux seuls abus de droit « par fictivité » et aux abus de droit « à la motivation fiscale exclusive ».
La mise en oeuvre de l’article L64 A nouveau conduira à une « requalification du schéma », l’administration étant en droit d’écarter, et non à l’application de pénalités de 80%.
Un tel élargissement du champ d’application de l’abus de droit fiscal (article L. 64 A du LPF) s’appliquera aux rectifications notifiées à compter du 1er janvier 2021 portant sur des actes passés ou réalisés à compter du 1er janvier 2020.
Il est en outre prévu la mise en place d’une « procédure de rescrit » sur la « nature principale du motif fiscal d’une opération ».
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Didier Brochon
